2021年注册会计师考试《会计》高频考题三

财营网 2021-02-08【大中小】

　　【例·综合题】(2016年节选)甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)及其子公司2×13、2×14、2×15年进行的有关资本运作、销售等交易或事项如下：

　　(1)2×13年9月，甲公司与乙公司控股股东P公司签订协议，约定以发行甲公司股份为对价购买P公司持有的乙公司60%股权。协议同时约定：评估基准日为2×13年9月30日，以该基准日经评估的乙公司股权价值为基础，甲公司以每股9元的价格发行本公司股份作为对价。

　　乙公司全部权益(100%)于2×13年9月30日的公允价值为18亿元，甲公司向P公司发行1.2亿股，交易完成后，P公司持有股份占甲公司全部发行在外普通股股份的8%。上述协议分别经交易各方内部决策机构批准并于2×13年12月20日经监管机构核准。甲公司于2×13年12月31日向P公司发行1.2亿股，当日甲公司股票收盘价为每股9.5元(公允价值);交易各方于当日办理了乙公司股权过户登记手续，甲公司对乙公司董事会进行改组。

　　改组后乙公司董事会由7名董事组成，其中甲公司派出5名，对乙公司实施控制;当日，乙公司可辨认净资产公允价值为18.5亿元(有关可辨认资产、负债的公允价值与账面价值相同);该项交易中，甲公司以银行存款支付法律、评估等中介机构费用1200万元。

　　协议约定，P公司承诺本次交易完成后的2×14、2×15和2×16年三个会计年度乙公司实现的净利润分别不低于10000万元、12000万元和20000万元。乙公司实现的净利润低于上述承诺利润的，P公司将按照出售股权比例，以现金对甲公司进行补偿。各年度利润补偿单独计算，且已经支付的补偿不予退还。

　　2×13年12月31日，甲公司认为乙公司在2×14年至2×16年期间基本能够实现承诺利润，发生业绩补偿的可能性较小。

　　(2)乙公司2×14年实现净利润5000万元，较原承诺利润少5000万元。2×14年末，根据乙公司利润实现情况及市场预期，甲公司估计乙公司未实现承诺利润是暂时性的，2×15年、2×16年仍能够完成承诺利润;经测试该时点商誉未发生减值。

　　2×15年2月10日，甲公司收到P公司2×14年业绩补偿款3000万元。

　　乙公司2×15年实现净利润12000万元……

　　其他有关资料：

　　本题中甲公司与乙公司、P公司在并购交易发生前不存在关联关系;本题中有关公司均按净利润的10%提取法定盈余公积，不计提任意盈余公积;不考虑相关税费和其他因素。

　　要求：略

　　『正确答案』

　　(1)判断甲公司合并乙公司的类型，说明理由。如为同一控制下企业合并，计算确定该项交易中甲公司对乙公司长期股权投资的成本;如为非同一控制下企业合并，确定该项交易中甲公司的企业合并成本，计算应确认商誉的金额;编制甲公司取得乙公司60%股权的相关会计分录。

　　甲公司对乙公司的合并属于非同一控制下企业合并。

　　理由：甲公司与乙公司、P公司在本次重组交易前不存在关联关系。

　　甲公司对乙公司的企业合并成本=12000×9.5=114000(万元)

　　应确认商誉=114000-185000×60%=3000(万元)

　　借：长期股权投资　　　　114000

　　贷：股本　　　　　　　　 12000

　　资本公积　　　　　　102000

　　借：管理费用　　　　　　　1200

　　贷：银行存款　　　　　　　 1200

　　(2)对于因乙公司2×14年未实现承诺利润，说明甲公司应进行的会计处理及理由，并编制相关会计分录。

　　甲公司应将预期可能取得的补偿款计入预期获得年度(2×14年)损益。

　　理由：该部分金额是企业合并交易中的或有对价，因不属于购买日12个月内可以对企业合并成本进行调整的因素，应当计入预期取得当期损益。

　　2×14年末补偿金额确定时：

　　借：交易性金融资产　(5000×60%)3000

　　贷：投资收益(公允价值变动损益)　3000

　　2×15年2月收到补偿款时：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　3000

　　贷：交易性金融资产　　　　　　　　3000

　　【例题·单选题】(2016年)2×14年1月1日，甲公司通过向乙公司股东定向增发1500万股普通股(每股面值为1元，市价为6元)，取得乙公司80%的股权，并控制乙公司，另以银行存款支付财务顾问费300万元。双方约定，如果乙公司未来3年平均净利润增长率超过8%，甲公司需要另外向乙公司股东支付100万元的合并对价;当日，甲公司预计乙公司未来3年平均净利润增长率很可能达到10%。该项交易前，甲公司与乙公司及其控股股东不存在关联关系。不考虑其他因素，甲公司该项企业合并的合并成本是(　)。

　　A.9000万元

　　B.9100万元

　　C.9300万元

　　D.9400万元

　　『正确答案』B

　　『答案解析』财务顾问费属于为企业合并发生的直接费用，计入管理费用;某些情况下，合并各方可能在合并协议中约定，根据未来一项或多项或有事项的发生，购买方通过发行额外证券、支付额外现金或其他资产等方式追加合并对价，或者要求返还之前已经支付的对价。购买方应当将合并协议约定的或有对价作为企业合并转移对价的一部分，按照其在购买日的公允价值计入企业合并成本。因此，企业合并成本=1500×6+100=9100(万元)。

　　借：长期股权投资　　　　9100

　　贷：股本　　　　　　　 1500

　　资本公积 (1500×5)7500

　　交易性金融负债　　　100

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