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2018中级会计师中级会计实务考点之不同类金融资产之间的重分类

    2018-07-09  【

第九章金融资产

  2018年本章教材内容变化:

  (1)基本要求顺序发生变化,并且由:“掌握公允价值的确定”改为“了解公允价值的确定。

  (2)第一节金融资产的分类:金融资产包括的内容增加了银行存款和应收股利。

  本章内容非常重,考试中既可以客观题也可以主观题形式出现;本章可与所得税、非货币性资产交换、债务重组等章节相结合出题。从历年考试情况来看,本章重点内容是金融资产的分类和重分类、金融资产初始确认以及后续计量、金融资产减值等。

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  知识点六:不同类金融资产之间的重分类

  【历年考题涉及本知识点情况】历年考题不经常涉及本知识点的内容,经常涉及的是客观题,偶尔也会出现综合性题目,考点是各种金融资产之间能否重新分类的判断。

  企业在金融资产初始确认时对其进行分类后,不得随意变更。

  (一)划分为交易性金融资产后,不得重分类为其他类金融资产;其他类金融资产也不得重分类为交易性金融资产。

  【例·判断题】(2013年考题)2015年12月31日,甲公司因改变持有目的,将原作为交易性金融资产核算的乙公司普通股股票重分类为可供出售金融资产。( )

  『正确答案』错

  『答案解析』交易性金融资产不能重分类为可供出售金融资产。

  【例·判断题】(2013年考题)企业持有交易性金融资产的时间超过一年后,应将其重分类为可供出售金融资产。( )

  『正确答案』×

  『答案解析』交易性金融资产与可供出售金融资产之间不能相互重分类。

  【例·判断题】企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后,视情况变化可以将其重分类为其他类金融资产。( )

  『正确答案』×

  『答案解析』企业在初始确认时将某项金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后,不允许再将其重分类为其他类金融资产。

  (二)持有至到期投资重分类为可供出售金融资产

  1.重分类条件

  (1)企业因持有意图或能力的改变,使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的,应当将其重分类为可供出售金融资产。

  注意:意图或能力。

  (2)如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重分类前的总额较大,则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产。

  2.不属于重分类的情况

  (1)出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近(如到期前三个月内),且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。

  (2)根据合同约定的偿付方式,企业已收回几乎所有初始本金。

  (3)出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。此种情况,例如,因被投资单位信用状况严重恶化,将持有至到期投资予以出售。

  【例·单选题】(2014年考题)下列关于不存在减值迹象的可供出售金融资产会计处理的表述中,正确的是( )。

  A.取得时将发生的相关交易费用计入当期损益

  B.将出售的剩余部分重分类为交易性金融资产

  C.资产负债表日将公允价值与账面价值的差额计入当期损益

  D.将出售时实际收到的金额与账面价值之间的差额计入当期损益

  『正确答案』D

  『答案解析』A选项,应计入可供出售金融资产初始入账价值;B选项,交易性金融资产不得与其他类金融资产进行重分类;C选项,可供出售金融资产公允价值变动应计入其他综合收益,不影响当期损益。

  【例·单选题】(2011年考题)企业部分出售持有至到期投资使剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的,应当将该剩余部分重分类为( )。

  A.长期股权投资    B.贷款和应收款项

  C.交易性金融资产   D.可供出售金融资产

  『正确答案』D

  『答案解析』企业因持有意图或能力发生改变,使某项投资不再适合划分为持有至到期投资,应当将其重分类为可供出售金融资产,所以选项D是正确的。

  3.会计核算

  (1)企业因持有意图或能力发生改变,使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的,应当将其重分类为可供出售金融资产,并以公允价值进行后续计量。重分类日,该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益,在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出,计入当期损益。

  (2)持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大,且不属于例外情况,使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的,企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产,并以公允价值进行后续计量。重分类日,该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益,在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出,计入当期损益。

  (3)在重分类日会计处理

  借:可供出售金融资产【重分类日的公允价值】

  其他综合收益 【差额】

  贷:持有至到期投资 【按其账面余额】

  其他综合收益 【差额】

  已计提减值准备的,还应同时结转减值准备。

  【例·计算分析题】甲股份有限公司为上市公司(以下简称甲公司),有关购入、持有和出售乙公司发行的不可赎回债券的资料如下:

  资料一:2016年1月1日,甲公司支付价款1 100万元(含交易费用),从活跃市场购入乙公司当日发行的面值为1 000万元、5年期的不可赎回债券。该债券票面年利率为10%,利息按单利计算,到期一次还本付息,实际年利率为6.4%。当日,甲公司将其划分为持有至到期投资,按年确认投资收益。2016年12月31日,该债券未发生减值迹象。

  『正确答案』

  借:持有至到期投资——成本     1 000

  ——利息调整    100

  贷:银行存款            1 100

  投资收益=1 100×6.4%=70.4(万元)

  应计利息=1 000×10%=100(万元)

  利息调整摊销额=100-70.4=29.6(万元)

  借:持有至到期投资——应计利息    100

  贷:投资收益              70.4

  持有至到期投资——利息调整     29.6

  资料二:2017年1月1日,该债券市价总额为1 200万元。当日,为筹集生产线扩建所需资金,甲公司出售债券的80%,将扣除手续费后的款项955万元存入银行;该债券剩余的20%重分类为可供出售金融资产。

  『正确答案』

  售出债券的净收益=955-[1 000+100+(100-29.6)]×80%=18.68(万元)

  会计分录:

  借:银行存款             955

  贷:持有至到期投资——成本      800

  ——利息调整     56.32

  ——应计利息     80

  投资收益              18.68

  剩余债券账面价值=[1 000+100+(100-29.6)]×20%=234.08(万元)与剩余债券市价为1 200×20%=240(万元),差额5.92万元,计入其他综合收益。会计分录如下:

  借:可供出售金融资产——成本     200(1 000×20%)

  ——应计利息    20(100×20%)

  ——利息调整    14.08[(100-29.6)×20%]

  ——公允价值变动  5.92

  贷:持有至到期投资——成本      200(1 000×20%)

  ——应计利息     20(100×20%)

  ——利息调整     14.08[(100-29.6)×20%]

  其他综合收益            5.92

  (三)如出售或重分类金融资产的金额较大而受到的“两个完整会计年度”内不能将金融资产划分为持有至到期投资的限制已解除(即,已过了两个完整的会计年度),企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。

  【归纳总结】

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责编:liumin2017

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