2021年注册会计师《会计》典型例题：股份支付

　　【例题 1•多选题】股份支付的适用范围(考查频率：2 次)

　　甲公司在集团内实施了以下员工持股计划：

　　(1)甲公司将其持有的部分对子公司(乙公司)股份以 5 元/股的价格出售给乙公司员工持股平台，出售日

　　乙公司股份的市场价值为 20 元/股;

　　(2)乙公司授予本公司部分员工股票期权，行权价格为 6 元/股，授予日每份股票期权的公允价值为 15 元;

　　(3)甲公司的另一子公司(丙公司)将其持有乙公司 2%的股份无偿赠予乙公司员工持股平台，赠予日乙公司 2%股份的公允价值为 800 万元;

　　(4)乙公司授予本公司部分研发人员限制性股票，授予价格为 6 元/股，授予日乙公司限制性股票的公允价值为 12 元/股。不考虑其他因素，上述交易或事项中，构成乙公司股份支付的有( )。(2019 年)

　　A.乙公司授予本公司员工股票期权

　　B.乙公司授予研发人员限制性股票

　　C.甲公司出售给乙公司员工持股平台股份

　　D.丙公司赠予乙公司员工持股平台股份

　　【答案】ABCD

　　【关键点】授予、赠予对象身份为“员工”、股份的价格低于授予、赠予日的公允价值。

　　【例题 2•多选题】权益结算的股份支付(考查频率：3 次)

　　关于以权益结算的股份支付，下列说法中正确的有( )。

　　A.以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予日权益工具的公允价值计量

　　B.以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予日权益工具的账面价值计量

　　C.在资产负债表日，后续信息表明可行权权益工具的数量与以前估计不同的，应当进行调整，并在可行权日调整至实际可行权的权益工具数量

　　D.授予后立即可行权的换取职工服务的以权益结算的股份支付，应当在授予日按照权益工具的公允价值计入相关成本或费用

　　【答案】ACD

　　【解析】选项 B，以权益结算的股份支付换取职工提供服务的，应当以授予日权益工具的公允价值计量。

　　【例题 3•单选题】权益结算的股份支付(考查频率：3 次)

　　2019 年 4 月 1 日，经股东大会批准，甲公司向 50 名高管人员每人授予 1 万份股票期权。根据股份支付协议规定，这些高管人员自 2019 年 4 月 1 日起在甲公司连续服务 3 年，即可以每股 5 元的价格购买 1 万股甲公司普通股。2019 年 4 月 1 日，每份股票期权的公允价值为 15 元。2019 年没有高管人员离开公司，甲公司预计在未来两年将有 5 名高管人员离开公司。2019 年 12 月 31 日，甲公司授予高管人员的股票期权每份公允价值为 13元。甲公司因该股份支付协议在 2019 年应确认的股份支付费用金额为( )万元。

　　A.168.75

　　B.187.5

　　C.225

　　D.250

　　【答案】A

　　【解析】甲公司因该股份支付协议在 2019 年应确认的股份支付金额=(50-5)×1×15×9/36=168.75(万元)。

　　【例题 4•多选题】权益结算的股份支付(考查频率：3 次)

　　2019 年 4 月 1 日，甲公司对 9 名高管人员每人授予 20 万份甲公司认股权证，每份认股权证持有人有权在2020 年 4 月 1 日按每股 10 元的价格购买 1 股甲公司股票。该认股权证不附加其他行权条件，无论行权日相关人员是否在职均不影响其享有的权利，行权前的转让也不受限制。授予日，甲公司股票每股市价 10.5 元，每份认股权证的公允价值为 2 元。甲公司股票 2019 年平均市价为 10.8 元，自 2020 年 4 月 1 日至 12 月 31 日期间平均市价为 12 元。不考虑其他因素。下列有关甲公司会计处理，不正确的有( )。

　　A.已授予高管人员的认股权证属于以权益结算的股份支付

　　B.2019 年 4 月 1 日，不做会计处理

　　C.2019 年 4 月 1 日，应确认的费用为 270 万元

　　D.2019 年 4 月 1 日，应确认的资本公积为 360 万元

　　【答案】BC

　　【解析】已授予高管人员的认股权证属于以权益结算的股份支付，选项 A 正确;由于相关权利不附加其他行权条件，没有等待期，应根据授予的认股权证在授予日的公允价值确认当期员工服务成本，当期应确认的费用(管理费用)=9×20×2=360(万元)，同时计入资本公积(股本溢价)，选项 B、C 不正确。

　　【例题 5•单选题】权益结算的股份支付(考查频率：3 次)

　　2018 年 1 月 1 日，甲公司向 50 名高管人员每人授予 2 万份股票期权，这些人员从被授予股票期权之日起连续服务满 2 年，即可按每股 6 元的价格购买甲公司 2 万股普通股股票(每股面值 1 元)。该期权在授予日的公允价值为每份 12 元。2019 年 10 月 20 日，甲公司从二级市场以每股 15 元的价格回购本公司普通股股票 100万股，拟用于高管人员股权激励。在等待期内，甲公司没有高管人员离职。2019 年 12 月 31 日，高管人员全部行权，当日甲公司普通股市场价格为每股 16 元。2019 年 12 月 31 日，甲公司因高管人员行权应确认的资本公积(股本溢价)为( )万元。

　　A.200

　　B.300

　　C.500

　　D.1700

　　【答案】B

　　【解析】甲公司授予员工股票期权属于权益结算的股份支付，应以授予日权益工具的公允价值为基础确认等待期的相关成本费用和资本公积。至 2019 年 12 月 31 日，累计确认“资本公积—其他资本公积”科目的金额=50×2×12=1200(万元)。2019 年 12 月 31 日甲公司高管人员行权时应确认的资本公积(股本溢价)=(50×2×6+1200)-15×100=300(万元)。

　　【例题 6•多选题】现金结算的股份支付

　　2017 年 7 月 1 日，甲公司向其 100 名管理人员每人授予 10 万份现金股票增值权，行权条件为上述管理人员从 2017 年 7 月 1 日起在该公司连续服务 4 年，授予日每份现金股票增值权的公允价值为 10 元。截至 2018年 12 月 31 日，甲公司就该项股权激励计划累计确认负债 5000 万元。2017 年和 2018 年各有 4 名管理人员离职，2019 年有 6 名管理人员离职，预计至行权时还有 2 名管理人员离职。2019 年 12 月 31 日，每份现金股票增值权的公允价值为 11 元。不考虑其他因素，下列有关甲公司该项股份支付会计处理的表述不正确的有( )。

　　A.2019 年年末确认应付职工薪酬累计余额为 6930 万元

　　B.2019 年年末确认资本公积 1930 万元

　　C.该项股份支付对甲公司 2019 年管理费用的影响金额为 1930 万元

　　D.该项股份支付应当按照 2019 年 12 月 31 日公允价值 11 元重新计量

　　【答案】ABC

　　【解析】2019 年年末确认应付职工薪酬累计余额=(100-4-4-6-2)×10×11×30/48=5775(万元)，选项 A不正确;该项股份支付对甲公司 2019 年管理费用的影响金额=5775-5000=775(万元)，同时计入应付职工薪酬，选项 B 和 C 不正确;对于现金结算的股份支付，应当按照每个资产负债表日权益工具的公允价值重新计量，选项 D 正确。

　　【例题 7•多选题】集团股份支付的处理(考查频率：1 次)

　　甲公司 2018 年 1 月 1 日实施股权激励计划并经股东大会批准，其主要内容为：甲公司向其子公司乙公司10 名管理人员每人授予 1 万份现金股票增值权，行权条件为乙公司 2 年内净利润增长率均达到 8%;满足行权条件的，每份现金股票增值权可以从甲公司获得按股票市场价格计算的现金。乙公司 2018 年度实现的净利润较前1 年增长 8%，本年度有 1 名管理人员离职。预计乙公司 2019 年净利润增长率将达到 10%，预计未来 1 年将有 1名管理人员离职。每份现金股票增值权公允价值情况如下：2018 年 1 月 1 日为 8 元;2018 年 12 月 31 日为 10元;2019 年 12 月 31 日为 12 元。

　　下列关于该股权激励计划对甲公司和乙公司 2018 年个别财务报表项目的影响金额正确的有( )。

　　A.甲公司应增加长期股权投资 25 万元，同时增加资本公积 25 万元

　　B.甲公司应增加长期股权投资 40 万元，同时增加应付职工薪酬 40 万元

　　C.乙公司应增加管理费用 25 万元，同时增加应付职工薪酬 25 万元

　　D.乙公司应增加管理费用 32 万元，同时增加资本公积 32 万元

　　【答案】BD

　　【解析】甲公司应作为现金结算的股份支付，确认长期股权投资和应付职工薪酬，金额为 40 万元[(10-1-1)×1 万份×10×1/2]，选项 B 正确;乙公司应作为权益结算的股份支付，确认管理费用和资本公积，金额为 32万元[(10-1-1)×1 万份×8×1/2]，选项 D 正确。

　　【例题 8•多选题】集团股份支付的处理(考查频率：1 次)

　　2019 年 7 月 1 日，甲公司(母公司)实施一项向乙公司(子公司)40 名高管人员每人授予 40000 份股票期权的股权激励计划。甲公司与相关高管人员签订的协议约定，每位高管人员自期权授予之日起在乙公司连续服务 4 年，即可以从甲公司购买 40000 股乙公司股票，购买价格为每股 8 元，该股票期权在授予日(2019 年 7月 1 日)的公允价值为 14 元/份，2019 年 12 月 31 日的公允价值为 16 元/份，截至 2019 年末，40 名高管人员中没有人离开乙公司，估计未来 3.5 年内将有 4 名高管人员离开乙公司。关于股份支付的会计处理，下列说法正确的有( )。

　　A.2019 年 7 月 1 日，甲公司个别财务报表应确认长期股权投资 252 万元

　　B.2019 年 12 月 31 日，乙公司个别财务报表应确认资本公积 288 万元

　　C.2019 年编制合并财务报表时应抵销资本公积 252 万元

　　D.2019 年编制合并财务报表应确认管理费用 288 万元

　　【答案】CD

　　【解析】甲公司(母公司)授予乙公司(子公司)高管人员股票期权，使用乙公司(集团内的其他企业)股票进行股份支付，子公司(乙公司)没有结算义务，甲公司个别财务报表应作为现金结算的股份支付进行会计处理，服务期限 4 年，授予日(2019 年 7 月 1 日)不做账务处理，选项 A 不正确;乙公司个别财务报表应作为权益结算的股份支付进行会计处理;合并报表角度作为现金结算的股份支付。相关会计处理如下：

　　(1)个别财务报表

　　甲公司(现金结算的股份支付)

　　借：长期股权投资 288

　　贷：应付职工薪酬 288

　　[(40-4)×4 万份×16×1/4×6/12]

　　乙公司(权益结算的股份支付)

　　借：管理费用 252

　　贷：资本公积—其他资本公积 252

　　[(40-4)×4 万份×14×1/4×6/12]

　　选项 B 不正确。

　　(2)合并财务报表(现金结算股份支付)

　　应确认的股份支付的金额=(40-4)×4 万份×16×1/4×6/12=288(万元)，同时确认管理费用 288 万元，选项 D 正确。

　　抵销分录：

　　借：资本公积 252

　　管理费用 36

　　贷：长期股权投资 288

　　选项 C 正确。

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