2021注册会计师考试《会计》例题：借款费用

　　【7.综合题】(2014 年 A)甲股份有限公司(以下简称“甲公司”)拟自建一条生产线，与该生产线建造相关的情况如下：

　　(1)20×2 年 1 月 2 日，甲公司发行公司债券，专门筹集生产线建设资金。该公司债券为 3 年期分期付息、到期还本债券，面值为 3 000 万元，票面年利率为 5%，发行价格为 3069.75 万元，另在发行过程中支付中介机构佣金 150 万元，实际募集资金净额为 2 919.75万元。

　　(2)甲公司除上述所发行公司债券外，还存在两笔流动资金借款：一笔于 20×1 年 10月 1 日借入，本金为 2 000 万元，年利率为 6%，期限 2 年;另一笔于 20×1 年 12 月 1 日借入，本金为 3 000 万元，年利率为 7%，期限 18 个月。

　　(3)生产线建造工程于 20×2 年 1 月 2 日开工，采用外包方式进行，预计工期 1 年。有关建造支出情况如下：

　　20×2 年 1 月 2 日，支付建造商 1 000 万元;

　　20×2 年 5 月 1 日，支付建造商 1 600 万元;

　　20×2 年 8 月 1 日，支付建造商 1 400 万元。

　　(4)20×2 年 9 月 1 日，生产线建造工程出现人员伤亡事故，被当地安监部门责令停工整改，至 20×2 年 12 月底整改完毕。工程于 20×3 年 1 月 1 日恢复建造，当日向建造商支付工程款 1 200 万元。建造工程于 20×3 年 3 月 31 日完成，并经有关部门验收，试生产出合格产品。为帮助职工正确操作使用新建生产线，甲公司自 20×3 年 3 月 31 日起对一线员工进行培训，至 4 月 30 日结束，共发生培训费用 120 万元。该生产线自 20×3 年 5 月 1日起实际投入使用。

　　(5)甲公司将闲置专门借款资金投资固定收益理财产品，月收益率为 0.5%。

　　其他资料：

　　本题中不考虑所得税等相关税费以及其他因素。

　　(P/A，5%,3)=2.7232,(P/A，6%,3)=2.6730,(P/A，7%,3)=2.6243

　　(P/F，5%,3)=0.8638,(P/F，6%,3)=0.8396,(P/F，7%,3)=0.8163

　　要求：

　　(1)确定甲公司生产线建造工程借款费用的资本化期间，并说明理由。

　　(2)计算甲公司发行公司债券的实际利率，并对发行债券进行会计处理。

　　(3)分别计算甲公司 20×2 年专门借款、一般借款利息应予资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理。

　　(4)分别计算甲公司 20×3 年专门借款、一般借款利息应予资本化的金额，并对生产线建造工程进行会计处理，编制结转固定资产的会计分录。

　　【答案】

　　(1)资本化期间

　　20×2 年 1 月 2 日至 20×2 年 8 月 31 日(9 月 1 日至 12 月 31 日期间暂停资本化);20×3年 1 月 1 日至 20×3 年 3 月 31 日。

　　理由：20×2 年 1 月 2 日资产支出已经发生、借款费用已经发生、有关建造活动也已经开始，符合借款费用开始资本化的条件;

　　20×2 年 9 月 1 日至 12 月 31 日期间因事故停工且连续超过 3 个月，应暂停资本化;

　　20×3 年 3 月 31 日试生产出合格产品，已达到预定可使用状态，应停止借款费用资本化。

　　(2)采用插值法计算实际利率，假设实际利率为 6%，则该债券预计未来现金流量的现值=3 000×5%×(P/A,6%,3)+3 000×(P/F,6%,3)=150×2.6730+3 000×0.8396=2 919.75(万元)，与该应付债券的初始入账金额相等，因此该债券的实际利率为 6%。

　　借：银行存款　　2 919.75(3 069.75-150)

　　应付债券——利息调整　　80.25

　　贷：应付债券——面值　　3 000

　　(3)

　　20×2 年应付债券利息费用=2 919.75×6%=175.19(万元)。

　　20×2 年用于短期投资取得的收益=(2 919.75-1 000)×0.5%×4+(2 919.75-1 000-1600)×0.5%×3=43.19(万元);

　　专门借款利息资本化金额=2 919.75×6%×8/12-43.19=73.60(万元);

　　一般借款资本化率=(2 000×6%+3 000×7%)/(2 000+3 000)×100%=6.6%;

　　20×2 年累计资产支出超过专门借款部分的加权平均数=(1 000+1 600+1 400-2 919.75)×1/12=90.02(万元);

　　20×2 年一般借款利息资本化金额=90.02×6.6%=5.94(万元);

　　20×2 年一般借款利息费用总额=2 000×6%+3 000×7%=330(万元)。

　　借：在建工程　　4 000

　　贷：银行存款　　4 000

　　借：在建工程　　73.60

　　应收利息(或银行存款) 43.19

　　财务费用　　58.40

　　贷：应付利息　　150(3 000×5%)

　　应付债券——利息调整　　25.19(175.19-150)

　　借：在建工程　　5.94

　　财务费用　　324.06

　　贷：应付利息　　330

　　(4)

　　20×3 年专门借款利息资本化金额=(2 919.75+25.19)×6%×3/12=44.17(万元);

　　20×3年甲公司占用的仍为这两笔一般借款，则20×3年一般借款平均资本化率与20×2年相同，为 6.6%;

　　20×3 年所占用一般借款本金加权平均数=(1 000+1 600+1 400+1 200-2 919.75)×3/12=570.06(万元);

　　20×3 年一般借款利息资本化金额=570.06×6.6%=37.62(万元)

　　20×3 年一般借款利息费用总额=2 000×6%×9/12+3 000×7%×5/12=177.5(万元)

　　20×3 年借款费用资本化金额=44.17+37.62=81.79(万元)

　　借：在建工程　　1 200

　　贷：银行存款　　1 200

　　借：在建工程　　44.17

　　贷：应付利息　　37.50(3000×5%×3/12)

　　应付债券——利息调整　　6.67

　　借：在建工程　　37.62

　　财务费用 139.88

　　贷：应付利息　　177.5

　　借：固定资产　　5 361.33(4 000+79.54+1 200+44.17+37.62)

　　贷：在建工程　　5 361.33